Perdite sui Crediti
La perdita su crediti è un componente di reddito che trae origine da un evento certo e definitivo, che rende il credito non più recuperabile. Le perdite si differenziano, ai fini civilistici, rispetto alle svalutazioni su crediti, in quanto costituiscono componenti di reddito realizzate e non derivano, invece, da u n procedimento valutativo.
Nelle società di grandi dimensioni, i crediti sono rilevati inizialmente secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale (cioè sono soggetti ad attualizzazione).
Nelle società che redigono il bilancio abbreviato e nelle micro imprese il criterio di valutazione del costo ammortizzato e l'attualizzazione possono non essere applicati. In tale ipotesi, la rilevazione iniziale del credito è effettuata al valore nominale (cioè l'ammontare, definito contrattualmente, che si ha diritto ad esigere) al netto dei premi, degli sconti, degli abbuoni previsti contrattualmente o comunque concessi.
In entrambi i casi, successivamente alla rilevazione iniziale, i crediti sono rilevati in bilancio tenendo conto del valore di presumibile realizzo.
Laddove il diritto di credito (cioè l'obbligazione di terzi verso l'impresa) si riduca in dipendenza di un evento certo e definitivo, che rende il credito non recuperabile in tutto o in parte, il valore di iscrizione del credito deve essere rettificato, rilevando in contropartita una perdita su crediti.
Crediti valutati al costo ammortizzato
Alla chiusura dell'esercizio, il valore dei crediti valutati al costo ammortizzato è pari al valore attuale dei flussi finanziari futuri scontati al tasso di interesse effettivo.
Il procedimento per determinare, successivamente alla rilevazione iniziale, il valore dei crediti valutati al costo ammortizzato da iscrivere in bilancio è il seguente:
- determinare l'ammontare degli interessi calcolati con il criterio del tasso di interesse effettivo sul valore contabile del credito all'inizio dell'esercizio, o alla più recente data di rilevazione iniziale;
- aggiungere l'ammontare degli interessi così ottenuto al precedente valore contabile del credito;
- sottrarre gli incassi per interessi e capitale intervenuti nel periodo;
- sottrarre le svalutazioni al valore di presumibile realizzo e le perdite su crediti.
Crediti non valutati al costo ammortizzato
Qualora le società che redigono il bilancio abbreviato e le micro imprese si avvalgano della facoltà di non applicare il criterio del costo ammortizzato e l'attualizzazione, la valutazione successiva del credito è effettuata al valore nominale, più gli interessi calcolati al tasso di interesse nominale, dedotti gli incassi ricevuti per capitale e interessi e al netto delle svalutazioni stimate e delle perdite su crediti contabilizzate per adeguare il credito al valore di presumibile realizzo.
Classificazione
Le perdite realizzate su crediti (es. a seguito di riconoscimento giudiziale inferiore al valore del credito, transazione o prescrizione) sono classificate:
- nella voce B.14 del Conto economico, se relative a crediti iscritti nell'attivo circolante, per la parte che eccede l'importo del credito già svalutato;
- nella voce C.17 del Conto economico, se relative a crediti iscritti nelle immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione di quelle da imprese controllate, collegate, controllanti e sottoposte al controllo di queste ultime.
Informativa in Nota integrativa
Con specifico riferimento alle perdite su crediti, nella Nota integrativa occorre indicare le seguenti informazioni:
- i criteri applicati nella valutazione, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all'origine in euro (n. 1);
- le variazioni intervenute nella consistenza delle voci (n. 4).
Ai fini della deducibilità delle perdite su crediti, occorre distinguere:
- i crediti vantati nei confronti di debitori assoggettati a procedure concorsuali;
- i crediti vantati verso debitori non assoggettati a procedure concorsuali.
- In quest'ultimo ambito confluiscono, in particolare:
- sia le perdite per inesigibilità determinate internamente, tramite un processo di stima: in questo caso, il credito permane nella sfera giuridica e patrimoniale del creditore e rimane iscritto, pur se decurtato (o, al limite, azzerato), nell'attivo dello Stato patrimoniale o, comunque, nei libri o registri relativi all'impresa;
- sia le perdite che emergono nel contesto di un atto realizzativo: in tale ipotesi, la titolarità giuridica del credito è trasferita o estinta e, di norma, il credito è cancellato sia dal bilancio, sia dai libri e registri dell'impresa.
Debitori soggetti a procedure concorsuali
Le perdite su crediti sono deducibili "in ogni caso" se il debitore è assoggettato alle seguenti procedure e istituti assimilati quali:
- fallimento;
- liquidazione coatta amministrativa;
- concordato preventivo;
- amministrazione straordinaria;
- accordi di ristrutturazione dei debiti omologati ai sensi dell'art. 182-bis del RD 267/42;
- piano attestato di risanamento ex art. 67 co. 3 lett. d) del RD 267/42.
Le perdite su crediti sono, inoltre, deducibili "in ogni caso" se il debitore è assoggettato a procedure estere equivalenti a quelle interne, previste in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni.
Ai fini in esame, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data:
- della sentenza dichiarativa del fallimento;
- del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
- del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
- del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi;
- del decreto di omologazione dell'accordo di ristrutturazione;
- di iscrizione nel Registro delle imprese dei piani attestati di risanamento;
- di ammissione alla procedura estera equivalente.
Debitori non soggetti a procedure concorsuali
In caso di debitori non assoggettati a procedure concorsuali, le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi.
In pratica, la norma in esame si rende applicabile solo in presenza di una perdita su crediti considerata "definitiva".
La "definitività" di una perdita è rinvenibile allorché si possa escludere l'eventualità che in futuro il creditore riesca a realizzare, in tutto o in parte, la partita creditoria. Diversamente, nel caso in cui sia possibile ritenere che l'inesigibilità del credito rappresenti una condizione solo temporanea, non sussistono i requisiti di "definitività" della perdita e la stessa rientra nella categoria delle perdite "potenziali".
Gli elementi certi e precisi, atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono "in ogni caso" quando, in alternativa:
- il credito è di modesta entità ed è decorso un periodo di 6 mesi dalla scadenza del pagamento;
- il diritto alla riscossione del credito è prescritto;
- i crediti sono cancellati dal bilancio in applicazione dei principi contabili.
Il credito è considerato di modesta entità quando risulta di importo non superiore a:
- 5.000 euro, per le imprese di più rilevante dimensione, cioè quelle che hanno conseguito un volume d'affari o ricavi non inferiori a 100.000.000 di euro;
- 2.500 euro, per le altre imprese.
Il generico riferimento alla ricorrenza degli elementi certi e precisi implica la necessità di ricorrere ad una valutazione caso per caso della idoneità di tali elementi a dimostrare la “definitività” della perdita, tenendo conto dello specifico contesto in cui la stessa è maturata.
Per questa ragione si ritiene che la “definitività” della perdita possa essere verificata solo in presenza di una situazione oggettiva di insolvenza non temporanea del debitore, riscontrabile qualora la situazione di illiquidità finanziaria ed in capienza patrimoniale del debitore sia tale da fare escludere la possibilità di un futuro soddisfacimento del credito.
Tale situazione può senz’altro essere verificata in presenza di irreperibilità del debitore o può essere rappresentato dalla documentazione idonea a dimostrare che il debitore si trovi nell’impossibilità di adempiere per un’oggettiva situazione di illiquidità finanziaria ed incapienza patrimoniale e che, pertanto, è sconsigliata l’instaurazione di procedure esecutive.
Al riguardo, possono essere tenute in considerazione le Indagini Patrimoniali negative prodotte dalle società di Informazioni Commerciali in possesso della Licenza ex articolo 134 del TULPS che attestino un’oggettiva situazione di illiquidità finanziaria ed incapienza patrimoniale del debitore.
Federica Rizzi – dottore commercialista - revisore legale